Firmengründung Ausland, Steuerberater Internationales Steuerrecht, Grenzübergreifende Verschmelzung und Alternativlösungen am Beispiel Deutsche GmbH und Zypern Ltd

Firmengründung Ausland -Steuerberater Internationales Steuerrecht: Grenzübergreifende Verschmelzung und Alternativlösung für Deutsche werthaltige Gesellschaften am Beispiel Deutsche GmbH und Zypern Ltd

• Index Holding
• Index Grenzübergreifende Verschmelzung und Alternativlösung
• Grundsätzliche Überlegungen bei der Gründung einer Offshore Firma- Firmengründung im Ausland
• Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), Betriebsstättenbegriff
• Mutter und Tochtergesellschaften in der Europäischen Union (EU-Mutter-Tochter-Richtlinie) und EU Fusionsrichtlinie
• Deutsches Außensteuerrecht (§ 7-14 AStG)
• Rangliste der Steueroasen-Steuern im Ausland – Exposee Rangliste Steuermodelle –Verlagerung von Einkünften/Vermögen in Niedrigsteuerländer, Korrektur von Einkünften
• Beratung Mittelstand
• Vorsicht bei reinen Gründungsagenturen

Grenzübergreifende Verschmelzung und Alternativlösung für Deutsche werthaltige Gesellschaften am Beispiel Deutsche GmbH und Zypern Ltd

Rechtslage aus zypriotischer Sicht

Aus zypriotischer Sicht wäre anders als aus deutscher Sicht die Verschmelzung relativ unproblematisch.

Nach zypriotischem Recht ist eine Verschmelzung (merger) unter anderem von der Körperschaftsteuer, der capital gains tax und von Transfergebühren befreit, wenn die folgenden Voraussetzungen vorliegen:

• Gesellschaftsrechtlich muss es sich um eine Verschmelzung i.S.d. §§ 122a UmwG, also im Sinne der Richtlinie über die grenzübergreifende Verschmelzung von EU-Kapitalgesellschaften handeln.
• Die Gegenleistung für den Vermögensübergang darf grundsätzlich ausschließlich in der Gewährung von Anteilen bestehen. Es muss sich dabei um neue, anlässlich der Verschmelzung ausgegebene Anteile handeln.

Rechtsfolge ist, dass die Buchwerte und damit die stillen Reserven fortgeführt werden. Im Gegensatz zu Deutschland gibt es nicht die Problematik der tatsächlich oder vermeintlich verloren gehenden Besteuerungsbefugnis bezüglich stiller Reserven. Dies liegt daran, dass es in Zypern keine den deutschen Vorschriften entsprechenden Regelungen gibt, die für diese Fälle eine Besteuerung anordnen.

In umsatzsteuerlicher und grunderwerbsteuerlicher Hinsicht gelten die Ausführungen zur Rechtslage entsprechend.

Alternativer Gestaltungsvorschlag

Überblick

Wegen der erheblichen Rechtsunsicherheit, die eine grenzübergreifende Verschmelzung mit sich bringen würde, bietet sich eine Alternativgestaltung an. Diese vermeidet auch administrative Probleme im umsatzsteuerlichen Bereich und Abgrenzungsprobleme bei der ertragsteuerlichen Ermittlung von Betriebsstättengewinnen.

Folgende Gestaltungsschritte werden empfohlen:

1) Der Gesellschafter der Deutschen GmbH (natürliche Person) bringt gegen Gewährung neuer Anteile an der zypriotischen Ltd. seine 100%ige Beteiligung an der deutschen GmbH in das Vermögen der zypriotischen Ltd. ein (steuerneutral möglicher Anteilstausch)

2) 12 Monate nach dem ersten Schritt tätigt die deutsche GmbH umfangreiche Ausschüttungen an die zypriotische Ltd., die weder in Deutschland noch in Zypern eine Besteuerung auslösen.

3) Die zypriotische Ltd. gewährt der deutschen GmbH fremdüblich verzinsliche Darlehen, wodurch aus der deutschen GmbH (Steuersatz ca. 30%) Gewinne in die zypriotische Ltd. (Steuersatz ca. 10 %) abgesaugt werden, d.h. es wird ein Steuervorteil von 20 Prozentpunkten auf die somit verlagerten Gewinne erzielt.

Anteilstausch

§ 21 UmwStG setzt die Vorschriften der Fusionsrichtlinie über den Anteilstausch in deutsches Recht um. Auf Basis des § 21 UmwStG kann daher die Beteiligung des GmbH Gesellschafters steuerneutral in die zypriotische Ltd. eingebracht werden:

• § 21 UmwStG gilt unter anderem für Einbringungen durch natürliche Personen (Gesellschafter Deutsche GmbH), da das Gesetz keine Einschränkung bezüglich des einbringenden Personenkreises enthält (Rabback in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, § 21 UmwStG, Rz. 18).
• Es handelt sich bei der Beteiligung an der deutschen GmbH um eine Beteiligung, die die Mehrheit der Stimmrechte an der GmbH umfasst; § 21 Abs. 1 S. 2 UmwStG ist erfüllt.
• Als Gegenleistung für die eingebrachte Beteiligung werden neue Anteile gewährt; § 21 Abs. 1 S. 2 i.V.m. S. 1 UmwStG ist erfüllt. Es genügt dabei, dass überhaupt Anteile gewährt werden, d.h. eine Überpariemission (mit Einstellung in die Kapitalrücklage) ist unschädlich und daher empfehlenswert.
• Das Recht Deutschlands hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile an der zypriotischen Ltd. ist nicht ausgeschlossen oder beschränkt (§ 21 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 UmwStG ist erfüllt; selbst wenn man aufgrund des DBA Deutschland-Zypern, welches das Besteuerungsrecht dafür auch Zypern zuweist, anderer Auffassung sein sollte, ist jedenfalls der alternativ wählbare § 21 Abs. 1 S. 3 Nr. 2 UmwStG erfüllt – Anwendungsbereich der Fusionsrichtlinie).
• Der für die Steuerneutralität erforderliche Antrag ist zu stellen. Nach § 21 Abs. 1 S. 2, 2. Hs. UmwStG i.V.m. § 20 Abs. 2 S. 3 UmwStG ist der Antrag spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft zuständigen Finanzamt zu stellen. Die Antragstellung sollte unbedingt schriftlich erfolgen und es sollten Ausdrücke wie „steuerneutral“ und „Buchwertfortführung“ verwendet werden, um Unklarheiten hinsichtlich des Inhalts des Antrags abzuwenden.

Umsatzsteuerlich ist der Anteilstausch nach § 4 Nr. 8f) UStG steuerbefreit, zum Teil wird aufgrund von EuGH-Rechtsprechung vertreten, dass er gar nicht steuerbar ist.

Grunderwerbsteuer wird mangels vorhandener Grundstücke nicht ausgelöst.

Die Verlustzerstörungsregelung des § 8c KStG (Mantelkauf) bewirkt keine negativen Effekte, da weder Verluste noch Verlustvorträge in der GmbH vorhanden sind.

Unbedingt zu beachten ist, dass nach dem Anteilstausch die zypriotische Gesellschaft die Beteiligung an der deutschen GmbH sieben Jahre lang nicht veräußern sollte, da andernfalls die Nachversteuerungsregelung des § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG zur Anwendung kommt. Nach § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG entfällt rückwirkend die Steuerneutralität eines Anteilstauschsvorgangs, wenn die übernehmende Gesellschaft (hier: die zypriotische Ltd.) binnen sieben Jahren nach dem Anteilstauschvorgang die erhaltenen Anteile (hier: die Anteile an der deutschen GmbH) veräußert. § 22 Abs. 2 S. 7 UmwStG i.V.m. § 22 Abs. 1 S. 7 UmwStG enthält Veräußerungsersatztatbestände, die ebenfalls nicht ausgelöst werden sollten, was insbesondere im Zusammenhang mit Wegzugsüberlegungen des Gesellschafters zu berücksichtigen ist, falls angedacht.

Bei Verletzung des § 22 Abs. 2 UmwStG kommt es rückwirkend zur Besteuerung der im Anteilstauschzeitpunkt vorhandenen stillen Reserven, allerdings reduziert sich die Nachsteuer für jedes seit dem Anteilstauschzeitpunkt abgelaufene Zeitjahr um 1/7, § 22 Abs. 2 S. 3 UmwStG. Beim Wegfall der Steuerneutralität würde überdies das Teileinkünfteverfahren die Steuerlast mildern (§ 17 EStG i.V.m. § 3 Nr. 40c) EStG), 40 % des Gewinns wären steuerfrei. 60 % der stillen Reserven aus der Beteiligung würden also mit dem persönlichen Grenzsteuersatz des Gesellschafters im Jahr des Anteilstauschs versteuert, ausgehend von einem Grenzsteuersatz von ca. 46 % (Einkommensteuer + Kirchensteuer + SolZ) kann man somit mit einem Steuersatz von ca. 27,6 % auf die stillen Reserven rechnen (= 46% x 60%). Diese Belastung würde sich für jedes abgelaufene Jahr zwischen Anteilstausch und schädlicher Veräußerung um ein Siebtel verringern. Nachzahlungszinsen würden wegen der Vorschrift des § 233a Abs. 2a AO praktisch nicht anfallen, da der Zinslauf erst 15 Monate nach der schädlichen Veräußerung beginnt, also insoweit keine Rückwirkung angeordnet wird. Bei einer Veräußerung durch die zypriotische Ltd. nach Ablauf der sieben Jahre kommt es zu gar keiner Nachversteuerung mehr. Die Regelungstechnik des § 22 UmwStG wirkt sich daher auf Dauer zu Gunsten des Einbringenden aus. Nach Ablauf der sieben Jahre könnte die Veräußerung überwiegend steuerfrei erfolgen, da aus zypriotischer Sicht entsprechende Beteiligungsveräußerungsgewinne nach nationalen Vorschriften befreit sind und da aus deutscher Sicht nur die Besteuerung von 5 % des Veräußerungsgewinns mit dem Satz von ca. 30 % nach § 8b Abs. 3 KStG zur Anwendung kommt. (Um sicherzustellen, dass nicht stattdessen § 8b Abs. 7 KStG greift, sollte eine längerfristige Halteabsicht als 1 Jahr dokumentiert werden.) Die Berechtigung, die 5%-Regelung anzuwenden, hätte Deutschland nach Art. 13 Abs. 3 des Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland-Zypern, wonach Anteilsveräußerungsgewinne auch im Ansässigkeitsstaat der veräußerten Gesellschaft besteuert werden dürfen. Nichtsdestotrotz würde sich aber gerade bei einer mittelfristig nicht auszuschließenden Veräußerung die Situation durch den Anteilstausch gegenüber der Situation ohne Anteilstausch deutlich verbessern, und sei es nur in Gestalt einer Verringerung der steuerpflichtigen Gewinne durch die Siebtelungsregelung.

Verfahrensrechtlich ist die Regelung des § 22 Abs. 2 UmwStG durch § 22 Abs. 3 S. 1 Nr. 2 UmwStG zu beachten. Der Gesellschafter hat demnach in den sieben auf den Anteilstauschzeitpunkt folgenden Jahren jährlich bis spätestens zum 31. Mai den Nachweis zu erbringen, wie die Beteiligungsverhältnisse ausgestaltet sind. Bei Nichterbringung des Nachweises gilt der schädliche Veräußerungstatbestand des § 22 Abs. 2 UmwStG als ausgelöst, d.h. es kommt zur Nachsteuer. Bei unentgeltlicher Rechtsnachfolge geht diese Nachweispflicht vom Gesellschafter auf seinen Rechtsnachfolger über, § 22 Abs. 6 UmwStG.